作者：刘剑文（辽宁大学法学院）袁兴奇（辽宁大学法学院）

　　“十五五”时期是基本实现社会主义现代化夯实基础、全面发力的关键时期。党的二十届四中全会审议通过的《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十五个五年规划的建议》和十四届全国人大四次会议批准的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十五个五年规划纲要》，站在党和国家事业发展的战略全局，对“十五五”时期的财税体制改革作出了总体部署。其中，“健全地方税体系”被确立为“十五五”时期深化财税体制改革的重点任务。在此之前，党的二十届三中全会已明确提出要“增加地方自主财力，拓展地方税源，适当扩大地方税收管理权限”，并强调要“研究同新业态相适应的税收制度”。这一系列顶层设计为“十五五”时期深化财税体制改革指明了方向，也对地区间税收收入分配方式如何适应数字经济发展提出了新的要求。

　　2024年，我国数字经济规模提升至59.2万亿元，占gdp的比重达到43.8%，数据要素对发展新质生产力的战略价值日益凸显。然而，数字经济的蓬勃发展在打破传统市场边界的同时，对既有的地区间税收收入分配方式造成了严重冲击。其突出表现是，数字经济活动具有高度流动性和跨区域性，而现行地区间税收收入分配规则仍主要依赖机构所在地、经营场所等物理连接点，由此导致税收收入归属与实际税源贡献之间出现背离。既有研究基于2011—2019年我国各省份数字经济核心产业增加值与对应税收的分析也指出，地区间税收与税源背离问题在数字经济下依然存在，且会影响全国统一大市场建设（杨杨等，2022）。统计数据显示，我国数字经济核心产业主要集中在京津冀、长三角和珠三角地区，头部互联网平台企业的注册地高度集中于北京、杭州、深圳等少数城市。相比之下，中部、西部地区虽然贡献了庞大的消费市场，但由于缺乏头部互联网平台的物理连接点，其数字经济税收贡献与其市场规模严重倒挂。地区间税收与税源背离问题导致税收红利向少数发达地区逆向回流，客观上形成了对欠发达地区税基的侵蚀，背离了我国区域协调发展的战略初衷。如何在保持征管效率的前提下，通过法理构建和制度创新，建立一套适应数字经济发展的税收横向分配机制，以解决数字经济下地区间税收与税源背离问题，是实现税收治理法治化必须回应的命题。

　　地方税源涵盖税种众多，本文选取增值税和企业所得税作为研究切入点。主要基于两点考量：其一，二者作为央地共享重要税种，构成了地方税收收入的主体，其分配规则的变化将对地方财力格局产生决定性影响；其二，尽管间接税和直接税的税制原理不同，但在数字经济下，它们面临着的共同治理困境在于，现行依赖物理连接点的税收入库规则，导致了地区间税收与税源的严重背离。可以说，破解这两大税种税收的横向分配难题，即抓住了数字经济时代地方税收治理的核心。

　　一、传统物理连接点规则的规范失效与实践困境

　　虽然应对数字经济税收挑战是全球性的议题，如“双支柱”方案，但本文所探讨的税收横向分配机制的逻辑起点并非国际税法层面的国家税收主权博弈，而是植根于我国单一制国家结构形式下的地区间税收收益权配置。不同于国际层面解决税基侵蚀的诉求，国内法视域下的核心矛盾在于，如何通过税收收入分配的矫正，解决地区间税收与税源背离问题。传统解决地区间税收与税源背离问题的方式分为两种：一种是专注于结果实质公平，通过中央政府的财政转移支付手段实现地区间税收收入的合理分配；另一种则是将税收收益前置在征收环节，通过横向的税收收入分配矫正以实现税源回归。在此前提下审视我国现行财税法体系可以发现，旨在维系工业时代央地秩序的传统法律理论，在数字经济的冲击下正面临着规范滞后、治理局限和价值背离等多重法理困境。

　　（一）规范的滞后：物理连接点规则的二元适用困境

　　我国现行税收横向分配规则仍主要依赖机构所在地、经营场所等物理连接点。然而，数字经济的去实体化特征削弱了物理连接点与实际经济活动之间的对应关系，使既有规则在税收收入归属判断上面临适用困境。需要指出的是，增值税和企业所得税作为我国地方财力的两大支柱税种，其产生税收与税源背离问题的深层法理机制截然不同。

　　1.增值税：机构所在地与消费地的错位。增值税作为一种流转税，其最终税负由消费者承担，在理论上，税收收入归属应更多体现消费地原则。在传统经济形态下，销售活动往往依托实体门店、仓储物流和线下服务网络展开，即便由销售方在机构所在地申报纳税，税收收入也能够通过经营网点的地域分布在地区间形成相对均衡。然而，数字经济的发展则削弱了纳税人与消费地之间的实体连接。平台企业、直播电商和线上服务经营者可以持续面向异地消费者开展经营活动，却未必在消费地设立分支机构或经营场所，由此导致机构所在地征收与消费地贡献之间发生背离。以平台经济为例，假设一家注册在杭州的多频道网络（multi-channelnetwork，mcn）机构，通过网络直播向位于甘肃、贵州等地的消费者销售商品并提供营销服务。在现行法律规范下，尽管甘肃、贵州等地的消费者贡献了流量和购买力，甘肃、贵州等地政府提供了网络基础设施和市场监管服务，但由于该mcn机构未在甘肃、贵州等消费地设立物理连接点，其相关税收收入主要归属于机构所在地，甘肃、贵州等地因缺乏参与税收收入分配的法律依据而面临增值税收入旁落的困境。必须清醒地认识到，增值税收入与税源的背离，并非数字经济时代的特有产物，但数字经济的发展却急剧加速并恶化了这一失衡进程。需要看到的是，《中华人民共和国增值税法》（以下简称《增值税法》）第二十九条依然沿袭了以机构所在地作为纳税地的立法惯性，这一安排体现了立法者在征管效率与分配公平之间作出的现实主义权衡。毕竟在数字化征管手段尚未完全成熟的当下，依托物理连接点进行管辖仍是成本最低的选择。这种基于征管便利性的制度安排，在数字经济下不可避免地带有局限性。对于跨区域经营的平台企业而言，只要其未在消费地设立物理连接点，依据《增值税法》第二十九条，其增值税收入在机构所在地缴纳。由此，消费地虽贡献了市场，却难以参与相关税收收入分配，税收收入归属与消费地税源贡献之间的背离由此被进一步固化。

　　2.企业所得税：实体性经营要素分配与数字创造价值的脱节。与增值税不同，实体性经营要素分配与数字创造价值的脱节是企业所得税收入与税源背离问题的原因之一。目前，我国针对跨地区经营企业所得税征收管理主要依据《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》（国家税务总局公告2012年第57号），实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的方法。这一方法在工业经济条件下具有一定的合理性，但在数字经济中逐渐显现出局限。数字企业的利润形成越来越依赖数据积累和用户参与，这一方法尚未充分吸收数据和用户等要素的价值贡献。其结果是，企业所得税收入分配仍主要围绕总分机构设置和实体性经营要素展开，而数字经济中的价值创造过程却可能脱离传统物理连接点存在，数据和用户等要素贡献难以在现行分配规则中得到充分体现，进而导致税收收入归属与价值创造贡献之间发生背离。并且，由于数字经济下所显现的涉税信息不对称及其衍生问题仍需优化，具体的税款预缴和汇算清缴规则也需要不断完善。

　　（二）机制的缺位：税收横向分配规则的不足

　　从制度运行层面看，数字经济下税收与税源背离问题并不止于实体规则本身。即便能够确认消费地或价值创造地对税收形成具有实质贡献，现行制度仍缺乏将这种贡献转化为税收收入分配结果的稳定机制。

　　具体而言，数字经济下税收与税源背离的深层问题，是现行制度尚未回答消费地或价值创造地是否具有参与税收收入分配的法律资格。税收收益权作为税权体系中的重要组成部分，并不等同于税收立法权或税收征管权，其核心在于特定地区能否基于税源贡献和公共服务供给而取得相应税收收入的归属利益。现行制度将税收收入主要配置于税收归集地，实质上仍以物理连接点作为地方税收收入归属的主要判断基础。在数字经济突破物理连接点规则的背景下，消费地或价值创造地虽然贡献了市场、用户、数据和公共服务，却缺乏参与税收收入分配的规范依据。与分配资格不明相伴随的，是分配指标的供给不足。增值税虽然在税理上更接近消费地原则，但现行纳税地点仍以机构所在地为主，尚未形成以实际消费地、服务接受地或数字交易完成地为基础的税收收益清算指标；企业所得税跨地区分配仍主要依赖营业收入、职工薪酬、资产总额等实体性指标，难以吸收活跃用户数量、数据贡献规模、数字服务使用地等新型要素。由此，数字经济中的真实税源贡献无法转化为可计算核验和清算的分配份额。

　　从程序运行看，现行税收收入分配存在既有程序工具与数字经济下税收横向分配制度目标之间的功能错位。纳税地点和税收入库规则主要解决税款由何地征收、归入何地国库的问题，跨地区经营企业所得税汇总纳税规则主要解决总分机构之间税款预缴、汇算清缴和财政调库的问题，转移支付制度则主要承担纵向财力均衡和一般性区域协调功能。这些制度均有其明确适用范围和规范目的，但并未以消费地、用户所在地和数据贡献地的税源贡献为独立考量对象，也未将其转化为可核算和清算的税收收入分配份额。由此造成的制度障碍，并非简单的程序空白，而是既有程序工具难以直接承载数字经济税收横向分配的制度任务。

　　（三）价值的背离：受益原则的适用危机

　　在现代财税法理中，受益原则构成了地方政府享有税收收益权的合法性基石，其要求税收是对政府提供公共服务的对价。这一原则投射于政府间财政关系，即意味着：承担了公共产品供给责任的地方政府，理应享有与之对应的税收收入分配权。在数字经济条件下，消费地或价值创造地政府承担了相应的公法义务和财政支出责任，但受限于传统物理连接点规则，相关税收收入却未必能够与其实际贡献相对应。具体而言，消费地政府流失了本应获得的增值税份额，价值创造地政府也因数据要素的价值未被确认而丧失了对企业所得税收入的正当分配权。由于公共负担与税收收益相分离的结构性错配，这些地区无法通过征税获得补偿，便会陷入辖区间的外部效应问题，从而导致公共产品供给水平下降以及公共福利损失。反之，税收收入归集地政府则可能获得与其实际公共服务供给不完全匹配的税收收益。这种贡献与收益的错配，不仅削弱了受益原则的规范功能，更在法理上构成了对区域间财政公平的挑战。

　　二、数字经济下税收横向分配机制的正当性证成

　　数字经济对既有税收横向分配的冲击，表象上是税源流动的物理位移，实质上是工业时代确立的税收利益分配规则在数字经济时代遭遇了合理性危机。数字经济下税收横向分配机制的构建，不能止步于修补财政缺口的工具主义考量，而必须回归法理原点，在连接点理论、财税正义观和行政权力运行三个维度上寻求规范性的证成。

　　（一）连接点理论的重塑：从物理依附回归经济实质

　　税收分配的核心在于确立课税主体与课税对象之间的实质联结。长期以来，我国税法主要依赖机构所在地、经营场所等物理连接点识别税收归属，实则是工业经济环境下对经济归属原则的一种较低层级的关系拟制。其制度逻辑在于，工业经济条件下的生产经营活动高度依附于实体空间，物理连接点通常能够较为稳定地表征经济活动和价值创造过程。在数字经济打破物理边界后，必须依据不同税种的法理本质进行理论复归。

　　1.经济依附性理论的法理复归。就企业所得税而言，应回归经典的经济依附性理论。早在1923年，国际联盟确立国际税收秩序时，就提出了经典的经济依附性理论。在工业时代，由于物理来源难以精准切割，这一理论被迫让位于注册地优先的效率逻辑：在传统实体经济中，厂房、设备、人员等物理要素是财富创造的核心载体。在数字经济下，数据要素与用户网络效应取代了土地和厂房，成为价值创造的新来源。数据要素使得企业可以在不设立物理实体的情况下，从市场地获取巨额利润。进入数字时代，用户参与价值创造理论的兴起，为回归经济依附性理论中的来源地逻辑提供了现代参照。在法理逻辑上，经济归属原则正是经济依附性理论在税法适用层面的具体展开。它要求税收收益应当归属于那些为财富创造提供了实质性经济条件（如市场、资源、基础设施）的地区，而非仅仅归属于法律形式上的注册地。因此，构建数字经济下税收横向分配机制，并非是对经典理论的背离，反而是被历史妥协所遮蔽的经济依附性理论的本质回归，即摆脱对传统物理连接点的路径依赖，将数据、用户和公共服务供给等因素纳入税收收入分配的考量范围，进而确认价值创造地在税收分配中的正当地位。这一经典理论为数字经济下打破税收收入归集地限制、构建基于价值创造地的税收利益分配机制提供了历史和法理支撑。

　　同理，就增值税而言，其作为流转税的本质要求回归消费地原则，即承认消费地作为价值实现的终点，理应享有税收收益。数字经济下的产销分离并未改变这一本质，反而凸显了在现行制度框架内修正机构所在地与消费地错位问题的必要性。

　　2.“数字存在”法律拟制的可行性。在突破物理连接点的立法技术上，法律拟制提供了关键的理论支撑。法学中的拟制技术，可作为立法技术的手段，既可以实现指示参照的作用，也可以用来限制或者说明。其旨在通过法律强制力将特定事实视为法律事实。既然企业法人本无生命却被拟制为人，那么在数字空间中，当企业与某地建立了持续、深度的商业关系时，法律同样有理由将其拟制为在该地存在虚拟机构。而当一种具有经济合理性、能够创造更多经济效益的新型交易形式被市场广泛接受，在其产生频率足够多的情况下，以规则的形式制定其课税规范是可行的（汤洁茵，2016）。

　　必须强调的是，承认将数字空间作为合法的法律连接点，不是对传统法理的颠覆。这种拟制技术的运用，实际上是刺破了物理场所的“面纱”，直抵价值创造的经济内核：对于企业所得税，它将数据与用户拟制为虚拟常设机构，解决了“人”的管辖权问题；对于增值税，它将数字交易地拟制为应税行为发生地，解决了“物”的归属权问题。这不仅解决了管辖权与分配权的请求权基础问题，更为实质课税原则在数字空间的适用提供了正当性证成。

　　（二）财税正义观的代际更迭：从形式公平迈向实质公平

　　税收横向分配机制构建，不能仅被视为财政利益的再分配，其深层逻辑受制于财税正义观的规范拘束。

　　1.权责统一视角下的利益均衡理念。在现代公法原理中，权责统一不仅是法治政府建设的基石，更是财税正义在政府间关系上的核心映射。其基本法理在于：享有权力的主体必须承担相应的责任，而承担了公共负担的主体理应享有对应的利益回报。这一逻辑与近年来财政体制改革中强调的“权责清晰、财力协调、区域均衡”的中央和地方财政关系要求具有内在一致性，即一级政府承担了多少公共事务的治理责任，就应当享有与之相匹配的财政保障能力。这是政府间财政关系正当性的逻辑起点。

　　现行法律划分税收的规则，体现了一种初级的形式公平。但在数字经济下，现行属地入库规则诱发了严重的马太效应：消费地或价值创造地政府为数字交易的达成提供了网络基建、市场监管、数据安全及消费者权益保护等刚性的事权支出责任，是实质上的公共服务供给方。但受限于物理管辖规则，消费地或价值创造地政府却无法从数字经济增长中获得相应的税收利益补偿。相反，税收收入归集地政府往往独享了与其事权支出责任不匹配的超额税收。这种结构性错配，不仅导致了收益与负担的非对称性，更从根本上违反了财税法治的均衡性原则。因此，引入数据和用户作为考量因素，本质上是为了矫正被技术割裂的权责关系，实现事权和支出责任相适应的制度回归。

　　2.财税正义观对地区间税收错配的规范拘束。税收横向分配机制的构建，其深层逻辑受制于财税正义观的规范拘束。在现代法治国家，税收公平原则不仅约束纳税人的义务履行，同样构成了对国家立法权，特别是税收收益权的根本限制。法律必须在宪法义务与实质正义的双重维度上进行规范性矫正。在法治国家中课税不得实现任意的目的，而必须按照法律上属于正当利益的秩序，即按照正义的原则加以执行，此乃税法建制的基本原则（陈清秀，2019）。因此，构建地方政府税收收益权，引入消费地或价值创造地优先的分配规则，在法理上具有深刻的矫正正义属性。这不仅是对地方财政利益的再平衡，更体现了财税法治追求实质公平的价值底色。

　　税法承担着实现社会公平正义的责任，其立法理念、立法宗旨、立法程序等均透露出公平正义的法治价值（刘剑文，2025）。财税正义观要求法律必须具备穿透技术表象的能力，回到价值创造的实质过程之中，对数据、用户等数字经济因素在税收收入分配中的意义作出规范回应。

　　第一，纠正地区间税收错配是实现政府间分配公平的内在要求。实质公平是税法的灵魂，其在政府间财政关系中体现为横向公平，即具有同等价值贡献的地区应当享有相应的税收收益权。在政府间财政关系中，公平主要体现为事权、支出责任与财政能力之间的协调匹配。在数字经济下，数据要素与用户网络效应已成为价值创造的重要驱动力，而公共事务承担和税收收入归集可能分属不同地区，这种结构性错位会削弱相关地区提供公共服务和参与数字经济治理的能力。构建数字经济下税收横向分配机制的意义，正在于以规则化方式矫正财政能力失衡，使税收收入分配与政府间事权配置、支出责任承担保持相对协调。财税正义观也要求法律承认用户参与和数据贡献的合法性，并将这种经济上的实质贡献转化为法律上的收入分配资格。

　　第二，消除区域财力两极化符合宪法规定的义务。税收收益权的合理配置，不仅仅是行政效率的考量，更关乎国家根本制度的实施。我国宪法明确确立了区域协调发展的目标。当市场机制的自发作用导致区域间财力差距无限扩大，甚至形成发达地区对欠发达地区的逆向财政汲取时，此时的税制实施不能仅以稳定为由而怠于调整。依据实质公平的要求，国家负有通过制度安排矫正市场失灵，保障区域间实质平等发展权的积极义务。因此，确立基于数字因素的横向分配机制，引导税基从资本积聚中心转向价值创造，也是遵从宪法规范的尺度进行的规范性矫正。

　　（三）行政权力运行的方式转换：从封闭运行走向协同治理

　　在单一制国家结构形式下，税收横向分配机制的有效运行，不仅依赖于实体规则的重塑，更受制于行政权力运行方式的转换。数字经济的跨区域性削弱了行政区划边界与经济活动边界之间的对应关系，使传统以单一辖区为中心的税收治理方式面临适应压力。各级税务机关在面对跨区域数字业务时，陷入看得见、管不着的执法困境。对于跨区域数字业务而言，数据贡献和税收收入归集可能分布于不同地区。相关地区即便承担了数字交易扩张带来的公共服务压力，也难以在现行税收归属规则下将其转化为稳定的税收收入分配请求。因此，税收横向分配机制的运行，需要在保持现行征管秩序稳定的基础上，引入更具协同性的行政运行方式。这促使地方税源建设的运行逻辑必须突破传统的行政区域范式，在理论原点上完成从封闭走向协同的现代转型。

　　数字经济背景下的税收与税源背离带有双边市场特征，平台经济下的参与者能够通过互动共同创造价值，此时的经济活动产生的外部性直接影响其他主体，因此妥善处理数字经济背景下的税收与税源背离需要统筹政府、平台、企业、社会组织、社会公众的共同参与（李香菊等，2025）。但协同治理并不等同于单纯的信息共享，更不意味着各地税务机关可以突破既有征管边界分别行使征管权。其功能在于为税收收益横向调整提供必要的程序支撑，使税源识别、指标核验、收入清算和争议协调能够在统一规则下展开。在这一意义上，涉税信息的获取、共享和处理能力，并不当然决定税收收入分配结果，但会影响分配指标的核算、分配份额的确认和地区间争议的协调。消费地或价值创造地政府虽然拥有法理上的分配请求权，却因缺乏对平台数据的访问权而丧失了事实上的核算能力。由此，行政权力运行方式的转换，并不意味着消费地或价值创造地政府取代税收收入归集地行使征管权，而是要求在中央统一规则和上级机关协调之下，明确不同地区之间的协作义务和数据共享边界等，使地方政府由单纯的税源竞争主体转向同一法秩序下的治理合作者。地方政府之间在税收收入分配层面，需要通过确立信息共享、联合执法等措施，构建一种基于协同治理的新型税权运行方式。

　　三、数字经济下税收横向分配机制的实体和程序进路

　　基于上述理论证成，不难发现，表面上的制度运行受阻，其深层根源在于税收治理体系中核心权力的错位。针对数字经济下税收管辖权的配置困境，既有研究主张确立消费地原则的优先地位，通过引入平台代扣代缴等方式，赋予消费地政府参与税收分配的权力（王卫军等，2020）。这种试图在数字空间重新锚定税收归属的路径，本质上构成了对传统地域管辖逻辑的重塑。针对税收与税源背离问题，建立新的税收管辖权思路虽然在法理上具有正当性，但在制度借鉴上需保持审慎。纵观国际税收治理的变革趋势，在缺乏广泛共识的前提下，贸然突破传统管辖边界极易引发跨区域的规则冲突和双重征税。在我国单一制行政架构下，创设新管辖权的方案容易引发行政混乱，甚至滋生违规执法风险。因此，与其试图在管辖权的创设上寻求激进突破，不如回归制度内部，在财政体制层面构建税收分配制度以解决现有难题。而且，相比于国际税改方案，我国作为单一制国家，拥有统一的中央财政协调机制，可以通过财政体制内的横向清算机制，以更低成本、更具中国特色的方式，协调税收收入归集地与消费地、价值创造地之间的利益平衡。换言之，如果中央层面基于全国数字经济发展格局而统筹地方税源的优化和治理，在提升转移支付制度预期的同时，也能够提升调节地区财力分配的效能（胡翔等，2025）。

　　当前，制度构建的逻辑起点，必须回归到税收管辖权与收入分配权这一对基础关系的再定位上。这并非简单的行政职能切分，而是一种基于权责匹配视角的重新审视。构建税收横向分配机制不能采取“一刀切”的模式。针对企业所得税作为“对人税”的属性，其分配机制的重心在于通过引入数据要素权重，量化价值创造地对利润产生的实质贡献；针对增值税作为“对物税”的属性，其分配机制的重心在于通过宏观的消费数据清算，在不改变现行纳税地点的前提下模拟实现消费地原则。具体而言，应在保持现行征管体制稳定的基础上，分税种构建实体分配规则，以及在治理和救济层面完善程序规则。

　　（一）实体维度的构建：基于数据要素的分配权重

　　实体法的核心任务是重新界定税收如何分配。而构建税收横向分配机制，首先需解决“谁有资格参与分配”的问题。本文主张引入“显著数字存在”这一理念，将“用户参与价值创造”的法理共识量化为法律指标，引导税基从总部所在地向市场所在地合理回流，但其功能定位需与国际税改方案进行区分。在我国单一制财政体制下，确立数字因素的连接点并非旨在赋予消费地税务机关直接对异地企业行使征税权，而是将其作为识别税收归属和界定分配资格的法律基准。这要求未来的制度变革突破物理主义的思维定势，通过法律技术的创新，确立数字经济下新的要素参与税收分配的规则。

　　1.针对企业所得税，可以在税收横向分配中优化要素分配方法。针对跨区域经营的平台企业，应确立数据要素参与的税收收入分配方法作为税收横向分配的基本规则。建议修订《跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理办法》（财预〔2012〕40号），打破传统的“营业收入、职工薪酬、资产总额”三因素的垄断格局，在传统实体要素之外，实质性纳入数据或用户要素作为第四权重因子，并且合理设定分配权重，比如活跃用户数量、数字服务合同缔结量或区域数据流量等。这不仅是对受益原则的制度回应，更是承认了数据要素在价值创造中的法律地位，通过法律规则引导税基从资本积聚的总部所在地向价值创造的市场所在地流动，实现区域间财政利益的实质矫正。

　　2.针对增值税，虽然直接在消费地征收符合理论最优，但面临极高的纳税人遵从成本和征管难度，建议参照上述的要素分配方法，将地区的消费支出和常住人口按照一定的比例加权平均计算税收贡献率，以此作为地方政府增值税收入分配的依据，并可在后续阶段对两种因素的权重作动态调整。在此基础上，结合横向转移支付制度，建立起财政体制内的横向清算，预留出部分比例的调整基金，构建起系统的财政平衡机制（谷彦芳，2022）。相关研究也从实证估算角度支持了这一思路。有学者以数字经济核心产业增值税收入为对象进行测算，认为按照消费地原则进行横向分配，有助于缓解数字经济下税收空间分配不均衡问题，并建议依据发票信息在省级和省以下层面逐步试点数字经济增值税收入按消费地原则横向分配（黄思明等，2022）。在具体操作上，可以依托金税四期工程的全国数据联网能力，对于b2c模式的跨省数字交易，由中央财政基于平台企业提供的分省交易大数据，核算各省份的实际消费规模和税收贡献。在年度终了时，通过中央财政的结算系统，在各省份之间进行税款划转或定额返还。另外，基于国内数字课税的立法视角，可通过合理配置权责体系，采取试点方式的渐进路径，引入利益相关方的参与，建立附期限的税收返还制度等系统做法，在实体制度的创新中实现地区间税收分配的矫正（刘剑文等，2025）。

　　（二）程序维度的保障：协同治理和权利救济

　　分配规则的构建离不开程序机制的支撑。为了防止地区间的税收竞争以及对纳税人权益的侵害，必须构建一套法治化的地区协作和争议解决机制。

　　1.构建税收横向分配的协同治理程序。税收横向分配机制的运行，不仅需要实体分配规则的确立，也需要相应的程序协同机制。协同治理在此并非抽象的合作倡导，而是应在中央统一规则下，围绕数据归集、指标核验、份额确认和收入清算所形成的程序安排。从现有制度看，《互联网平台企业涉税信息报送规定》规定了涉税信息报送要求，有助于缓解征纳双方之间的信息不对称，并为数字经济税收征管提供数据基础。但从税收横向分配角度看，经营主体向税务机关报送信息以及政府部门之间汇聚数据，并不当然等同于地区间税收收入调整，涉税信息共享的性质是指标核验和收入清算的程序支撑，而非独立的分配依据。其仍需嵌入统一的协同治理程序，才能转化为指标核验、份额确认和收入清算的制度依据。

　　因此，未来制度设计应以中央统筹为基础，建立“数据归集—指标核验—份额确认—收入清算”的协同程序。一方面，应明确分配指标的核验主体和核验程序。对于增值税中涉及消费地识别的指标，应依托发票信息、平台交易信息、支付信息和物流信息等进行核验，以提高消费地贡献确认的准确性；对于企业所得税须纳入实体规则的用户、数据等要素，应由中央或省级税务机关依托统一口径进行归集，避免地方自行认定导致标准不一。另一方面，可建立稳定的税收收入清算程序。对于入库的相关税收收入，可以由财政部会同国家税务总局依据法定分配公式和核验结果，以年度结算方式或在特定周期内进行清算或返还。同时，法律还应明确信息获取的启动条件、共享范围、使用目的、数据安全责任等界限，并对商业秘密、个人信息和纳税人经营数据设置必要保护规则。

　　2.建立跨区域税收争议解决和救济机制。随着分配规则的精细化，地区间的争议将从传统的收入归属分歧，转向对核心分配指标的技术性认定。例如：在企业所得税分配中，对于活跃用户数据的认定标准；在增值税清算中，对于数字服务消费地的最终确认。这些技术性分歧若无统一标准，均可能成为地区间争议的焦点。因此，制度构建不仅要关注政府间税收收入分配秩序，也应兼顾纳税人的程序负担和救济便利。其一，构建政府间争议解决机制。建议在国家税务总局及各省级税务机关设立常设性的跨区域税收协调机构，专门负责协调此类区域税收分配争议，也可以依据地区政府间的税收协调协议解决争议。其二，完善纳税人程序保障和救济机制。在税收收入归集地与消费地、价值创造地分离的背景下，纳税人可能因涉税信息重复报送、数据核验口径不一、地区间协查程序不明确等问题承担额外合规成本。因此，应在制度设计中明确纳税人对数据采集、信息共享和分配核算结果的知情权、说明请求权和异议权。对于因跨区域税收分配引发的争议，可以探索建立由税收收入归集地税务机关受理、相关地区税务机关协同说明的救济程序，或者由上一级税务机关统一协调处理，以降低纳税人的异地维权成本。通过政府间争议协调与纳税人程序救济的衔接，确保在强化财政公平的同时，避免税收横向分配机制，额外增加纳税人的制度负担。

　　四、结语

　　技术变革的浪潮总是先于法律的反应，但法治的使命正在于通过理性的规范去制约技术的肆意性。数字经济下的税收横向分配难题，表面上是征管技术的迭代和税基划分的博弈，其深层本质则是工业时代的属地管理逻辑与数字时代的流动性经济形态之间的深刻碰撞。必须清醒地认识到，“十五五”时期，税收收益归属规则有必要从单纯依附物理连接点转向兼顾新型数字经济活动。这一现实诉求是回应税收与税源背离、实现区域间税收均衡的重要路径。税收横向分配机制的制度目标，并非为地方政府扩张征税权提供依据，而是在现行税收征管格局的基础上，为消费地、价值创造地参与数字经济税收收入分配确立合法可行的判断基准，以防止数字经济下税收收入过度集中进一步扩大区域间财力差距。同时，法治政府的底色在于对权利的捍卫。在拥抱“以数治税”所带来的效率红利时，必须时刻警惕技术权力对法律程序的隐性侵蚀。唯有将实体规则的构建与程序权利的保障相统合，才能构建起一个既顺应数字经济流变、又恪守法治精神的现代税收治理体系。这不仅是财税法学理论的自我革新，更是中国式现代化在税收治理层面的生动实践。

　　（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2026年第7期。）

　　欢迎按以下格式引用：

　　刘剑文，袁兴奇.数字经济下税收横向分配机制的理论与构建[j].税务研究，2026（7）：14-22.