作者：国家税务总局浙江省税务局课题组

　　课题组组长：孟军

　　课题组成员：包盈盈步杨怀朱政雄夏晨洁王齐羽金瑛梅保银周栩亦蒋万鹏

　　执笔人：王齐羽蒋万鹏

　　自然人经营所得源自个体工商户、个人独资企业以及合伙企业等经营主体所开展的生产经营活动。这些经营主体在活跃市场经济、促进就业创新、增进民生福祉等诸多方面发挥着重要作用。自然人经营所得个人所得税牵涉亿万纳税主体的切身利益，深刻影响着国计民生和社会稳定。然而，当前自然人经营活动的数字化转型进程不断加速，其流动性也显著增强，致使数据信息呈现出多样化和复杂化的特征，而税源的隐蔽性也随之加剧。这为税收征管工作带来了前所未有的严峻挑战。与此同时，部分自然人经营主体的税法遵从意识较为薄弱，加上税务监管规则和征管技术的更新速度相对滞后，导致潜在税源存在较大的流失风险。近年来，自然人经营所得个人所得税领域偷逃税问题频发，这不仅直接造成国家税收的流失，还会侵蚀民众的纳税意识，进而削弱社会整体的税法遵从度。为有效应对上述挑战，必须采取更为积极主动的措施，构建清晰完备的自然人经营所得个人所得税监管法律体系和实践指南。党的二十届三中全会通过的《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》指出，要“健全直接税体系，完善综合和分类相结合的个人所得税制度，规范经营所得、资本所得、财产所得税收政策，实行劳动性所得统一征税”。这一部署为个人所得税改革指明了方向。通过优化自然人经营所得个人所得税制度设计、监管规则和征管保障，将依法治税、以数治税、从严治税的理念全面融入自然人经营所得个人所得税监管体系，不仅有助于进一步提升税收治理效能，还有助于充分发挥个人所得税调节收入分配、促进社会公平的职能。

　　一、自然人经营所得个人所得税监管概述

　　（一）自然人经营所得个人所得税政策演进

　　新中国成立以来，自然人经营所得的税收制度从无到有、逐步建立并不断完善。2018年修订《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》）时将“个体工商户的生产、经营所得”与“对企事业单位的承包经营、承租经营所得”统一合并为“经营所得”。《个人所得税法》及其实施条例等法律法规对经营所得的纳税要素予以明确。经营所得个人所得税的纳税主体包括个体工商户业主、个人独资企业投资人、合伙企业个人合伙人、承包承租经营者个人以及其他从事生产经营活动的个人，共计5类，适用5%～35%的五级超额累进税率。经营所得的个人所得税按年计算，在月度或季度终了后办理预缴申报，并于次年3月31日前完成汇算清缴。纳税人应在经营所在地的主管税务机关及时申报纳税。经营所得个人所得税采取自行纳税申报模式，不实行源泉扣缴。2018年以后，除部分减税降费政策外，个人所得税改革的重点更多地集中在综合所得领域，针对经营所得个人所得税的政策调整和改革举措较为有限。

　　（二）自然人经营所得个人所得税发展现状——以浙江省为例

　　浙江省作为自然人经济活动最为活跃的省份之一，为研究我国自然人经营所得个人所得税的发展提供了重要的观察窗口。本文基于2019—2023年浙江省自然人经营所得个人所得税的涉税相关数据展开研究。研究发现，随着自然人经营所得个人所得税的纳税主体数量增长，个人所得税净入库税款整体呈现增长态势，其中，个人独资企业投资人和合伙企业个人合伙人税款增长尤为显著，然而，纳税主体规模普遍较小，不同类型纳税人在行业分布上存在明显差异，整体呈现登记户数多、无税申报多、监管难度大等特点。

　　1.纳税总人数稳步增长，4类主体结构变化明显。2019—2023年，经营所得自然人纳税人数量的年均增长率为7.16%。其中：个体工商户业主数量年均增长14.77%，其占经营所得个人所得税纳税总人数的比重保持在九成左右；个人独资企业投资人和合伙企业个人合伙人数量年均增长率高于平均水平，两类纳税人数量占比逐步提升；其他从事生产经营活动的自然人主要包括依法不需要办理税务登记、临时取得经营收入、到税务机关临时代开发票的自然人，随着代开发票管理的不断规范，这类自然人的数量明显下降，2023年其占经营所得个人所得税纳税总人数的比重降至1%以下。

　　2.税款总量呈现快速增长态势，个人独资企业投资人和合伙企业个人合伙人缴纳的税款占比显著提升。2019—2023年，自然人经营所得个人所得税年均增长率达到了17.82%。其中：个人独资企业投资人和合伙企业个人合伙人缴纳的税款逐年增长，合计占比超过八成；个体工商户业主缴纳税款的年均增长率为3.38%，其在总量中的占比从2019年的16.42%降至2023年的8.81%；其他从事生产经营活动的自然人纳税金额占比则从近四成下降至一成。总体上，经营所得个人所得税的主要纳税人已从其他个人和个体工商户业主转变为个人独资企业投资人和合伙企业个人合伙人。

　　3.纳税主体规模普遍偏小。2023年，经营所得个人所得税纳税人的出资额大多处于较低水平。其中，99.90%的个体工商户业主、93.66%的个人独资企业投资人、38.41%的合伙企业个人合伙人出资额在100万元（含）以下。对于出资额超过100万元的经营所得个人所得税纳税人，以合伙企业个人合伙人为主，占比达到93.48%，而个人独资企业投资人占比仅为4.22%、个体工商户业主的占比仅为2.30%。这些数据反映出合伙企业的资本含量明显高于个人独资企业和个体工商户。

　　4.不同类型纳税人呈现明显的行业分化。个体工商户业主主要集中在批发和零售业，占比超过50%，从事制造业、住宿和餐饮业的也占有一定比例，均超过10%。个人独资企业投资人以制造业为主，约占60%，从事批发和零售业的占比为20%左右。合伙企业个人合伙人则主要投身于租赁和商务服务业，占比超过60%，且这一比例呈逐年上升趋势，其他行业在2023年的占比均未超过10%。总体而言，经营所得的不同类型纳税人呈现出行业分布多样化且差异显著的特点。

　　（三）自然人经营所得个人所得税监管现状

　　为适应自然人经营所得纳税主体和税款总量的持续增长，税务部门在征管方式、管理平台、申报质量、后续管理等方面进行不断优化，构建了一套覆盖事前、事中、事后的全流程税务监管体系。

　　一是初步建立全流程的征管模式。2019年个人所得税改革推动了征管操作优化和制度创新，初步形成了“自主申报、汇算清缴、多退少补、优化服务、事后抽查”的经营所得征管模式。近年来，税务部门逐步规范自然人经营所得个人所得税核定征收的有关要求，通过定期评估纳税人财务状况和经营规模，实行动态化调整。

　　二是创新打造全国统一的管理平台。我国创新自然人税收管理服务模式，建立了全国统一的自然人电子税务局。该平台通过税务端、网页端、扣缴客户端和个人所得税应用程序等多种渠道，为经营所得纳税人提供全流程“一站式、互动式、智能化、便捷性”的纳税服务，有效提升了服务体验和办税效率。

　　三是有效加强申报质量的事前管控。我国采取了一系列措施来加强纳税申报的质量管控，特别是针对合伙企业和个人独资企业，实施了权益性资产报告制度，要求企业在持有权益性资产时，按照规定频率和方式向税务机关报告相关信息，如权益性资产数量、变动情况、持股比例、分红情况等。

　　四是不断强化个人所得税的后续管理。税务机关依据“双随机、一公开”监管原则开展事后抽查，确保监管公平透明。近年来，通过设立重点风险预警指标、开展部门协作、实施税费种联动管理，自然人经营所得个人所得税申报核查分级分类管理机制逐步完善。在一些重点领域，我国成功查处了多起自然人经营所得个人所得税违法案件，彰显税务机关强化税务监管和提升纳税人税法遵从的坚定决心。

　　二、自然人经营所得个人所得税监管挑战分析

　　随着经济的发展，经营所得的范畴持续扩大，征税对象所从事的行业、收入类型等差异显著，且这种特点随着数字经济的发展越发突出，对当前的税制、税款征收与监管带来了较大挑战。

　　（一）制度规定不适应监管要求

　　1.所得性质的判定在实际操作中存在困难。由于税制设计和征管方式等不同，经营所得与劳务报酬、财产转让等所得在实际税负上存在一定差异，部分纳税人为了降低税负，采取特定手段按较低税负的所得进行申报纳税，加大了税务部门的监管压力。比如，在互联网直播领域，部分主播通过虚构业务，将其个人从事直播带货取得的佣金、坑位费等劳务报酬所得转换为经营所得进行虚假申报，从而偷逃税款（程梦科，2023；李楠楠等，2024）。此外，当自然人在未进行个体工商户登记的情况下从事持续性经营活动时，“个人从事其他生产、经营活动取得的所得”与“利息、股息、红利所得”或“财产转让所得”之间的界限往往不够清晰。比如，自然人在频繁进行房产或古玩交易时，容易将经营行为与财产转让行为混淆，导致税务部门需要投入更多的监管资源加以甄别与规范。

　　2.合伙企业“先分后税”原则容易造成制度滥用。根据现行税收政策规定，合伙企业生产经营所得和其他所得，采取“先分后税”原则。无论合伙企业个人合伙人是否实际收到分配利润，都要根据规定的分配比例确定应纳税所得额，并申报缴纳经营所得个人所得税（罗昌财等，2021）。当合伙企业存在多层嵌套情况（即合伙企业又投资了其他合伙企业）时，信息透明度大幅降低（陈爱华，2022），实际受益人和最终所得分配难以追踪，汇总计算个人合伙人的应纳税所得变得较为复杂。个别合伙企业利用此类架构，使其具有纳税义务的合伙人逃避税务监管，造成税收流失风险（叶翩等，2023）。

　　3.税前扣除凭证管理制度有待完善。与企业所得税相比，我国尚未对经营所得个人所得税纳税主体的成本费用列支标准和税前扣除凭证管理要求等出台完善的配套制度（姜英爱，2023）。部分自然人纳税主体虽已按要求从核定征收转为查账征收，但未能按照查账征收的要求取得和妥善保管完整的成本费用列支凭证，在个体工商户业主中这种情况尤为普遍。这增加了税务部门查账征收日常管理的难度，也容易导致执法风险及涉税争议。

　　（二）跨区域经营增加监管难度

　　1.部分地方政策易形成“税收洼地”。与法人企业相比，个人独资企业和合伙企业具有轻资产、流动性强的特点，在逐利心理的驱动下更倾向于迁移至实际税负较低的地区。部分地方政府为吸引投资，通过财政返还等方式降低其实际负担，形成“税收洼地”。个别地区放宽核定征收的适用条件和范围，将核定征收变相作为一种优惠政策，削弱了税收政策的严肃性和规范性，不利于全国统一大市场建设。有些高收入者设立个人独资企业，故意不设置账簿并申请核定征收，或将异地收入转移至“税收洼地”缴税，破坏市场公平（吴越等，2023）。由于涉及跨区域经营或异地核算，税务部门难以有效判定这类主体的申报真实性和合理性。

　　2.虚拟地址登记易导致“管理真空”。经营所得纳税主体可能采用虚拟地址登记，导致税源属地界定困难，容易形成税务监管的“真空地带”。国家市场监督管理总局印发的《关于做好电子商务经营者登记工作的意见》（国市监注〔2018〕236号）规定：“电子商务经营者申请登记为个体工商户的，允许其将网络经营场所作为经营场所进行登记。”有些不法中介为吸引个人业务，利用制度漏洞，引导个人从业者集中办理个体工商户登记。由于税收管辖地与实际经营地不一致，税收登记地的主管税务机关难以有效掌握纳税人的实际情况，存在一定的监管风险。

　　（三）数据核实难度大和信用制度不健全制约监管效能

　　1.自然人经营所得具有较强的隐蔽性，数据核实难度较大。经营所得个人所得税实行纳税人自主申报制度，与综合所得个人所得税主要采用代扣代缴方式相比，其监管难度更大。由于自然人经营所得领域普遍存在零散销售、不开发票、账簿记录不完整等情况，部分纳税人存在瞒报收入、少申报税款的问题。比如，在个体经营领域，多数消费者对发票的需求较低，经营主体的销售行为往往不开具发票，税务部门难以掌握其完整的经营流水，导致少申报销售收入的情况较为常见。

　　2.“以数治税”有待深化，监管手段较为有限。随着数字经济的快速发展，自然人经营所得个人所得税的税务监管在数据获取机制和执法手段上还存在一些不适应的情况。一方面，税务机关尚未建立完善的自然人外部涉税数据收集和交换机制，在批量获取金融等第三方数据方面仍面临较大的法律障碍，且信息系统数据采集范围不够全面。这导致在核实纳税人申报的收入和成本时，缺乏有力证据支持，制约了税务监管的有效性。另一方面，税务机关对自然人经营所得个人所得税的监管手段和管理经验相对不足，现有《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）等制度对自然人经营活动的适用性还不够强。同时，对于一些新型的避税方式，现有的反避税条款对自然人经营所得规制的针对性和有效性也有待提高。

　　3.纳税信用体系有待完善，税法遵从意识较为薄弱。与企业纳税人相比，自然人经营所得纳税主体通常规模较小，缺乏专业的财务核算能力，诚信纳税的遵从意识还不够强（韩学丽，2022）。目前，税务部门通过强化稽查、案例曝光等手段发挥了一定的震慑作用，但面对数量庞大的自然人纳税人，税务监管手段仍显不足。根据国家税务总局发布的《纳税缴费信用管理办法》，个体工商户业主和其他从事生产经营活动的个人尚未完全纳入信用等级评定的范围。

　　三、优化我国自然人经营所得个人所得税监管的三维路径

　　面对自然人经营所得的多样性与复杂性，亟须从体系完善、征管效能、税法遵从三个维度着手，构建一个更加公平、高效的自然人经营所得个人所得税监管体系。

　　（一）深化税制改革，探索健全税制体系的优化路径

　　针对政策规定和执行中存在的问题，建议结合落实党的二十届三中全会涉税改革部署，优化经营所得税收制度，完善征管配套制度和申报制度，健全“夯实征管基础、公平市场税负、适应经济发展”的经营所得个人所得税制度体系。

　　1.持续优化经营所得基本制度。一是推进经营所得个人所得税改革。我国应继续完善综合和分类相结合的个人所得税制度。一方面，分步将经营所得中的劳动性收入纳入综合所得范围，并合理调整综合所得税率的级次和级距，以进一步提升劳动性收入的税负公平性。另一方面，对于经营所得中的资本性收入，如从事股权（股票）、期货交易等取得的收入，应纳入财产转让所得项目进行征税。此外，针对收入转化等情形，应明确经营所得和劳务报酬所得的界定规则，重点依据经营场所、雇佣关系、社保缴纳等要素判定所得性质。二是完善建账建证的相关基础制度。进一步明确和细化个人独资企业和合伙企业的会计核算体系，规范计算方法、允许扣除的项目和标准、具体的凭证要求等，确保政策清晰可行，为纳税人和税务机关提供明确的法律依据和政策指导。

　　2.优化经营所得申报制度。一是建立并完善预缴申报制度。在预缴申报环节，通过发票和第三方信息等数据的自动测算功能，为经营所得申报提供收入项目预填服务和成本监控提示。同时，加强经营所得收入和成本与增值税、发票、社会保险缴纳等相关数据的比对，以提升纳税人的申报规范性和数据质量。二是健全合伙企业信息报送制度。设置权益性投资收入明细申报附表，并要求合伙企业申报时详细填写投资项目、初始获取及后续转让的价格和数量等信息，以便于后续税务监管。针对多层嵌套问题，建议完善合伙企业涉税信息报送制度，建立跨区域信息传递机制，在现有合伙企业关联图谱基础上，将底层合伙企业经营所得数据传递至上级投资企业所在地税务机关。三是加强政策的精准推送和辅导。可为自行申报的自然人纳税人提供专项辅导，引导其规范设置记账凭证，提升其税法遵从能力，提高申报信息的质量和可信度。

　　3.规范地方优惠和核定征收政策。一是规范地方性涉税优惠政策。及时清理和废除导致“税收洼地”的违规政策，进一步明确互联网平台内经营者税务登记的法定要求，强化平台对经营者的信息申报和补充责任，要求其及时提供并更新准确、详尽的生产经营地址信息，防范平台企业利用政策“洼地”批量登记个体工商户的行为。二是规范查账征收政策。加快修订《税收征管法》，细化“纳税人申报的计税依据明显偏低”等界定标准，规范税收自由裁量权的使用，防止核定征收政策被滥用。可根据不同行业、不同地区、不同经营规模纳税人的实际情况，制定更加科学合理的核定征收率和应税所得率，确保税收公平。

　　（二）健全监管体系，探索提升征管效能的优化路径

　　针对监管手段和工具等方面的不足，建议在加强智慧税务建设、打破税收数据壁垒的基础上，持续完善“监控平台初筛、系统高效评估、人工分析复核、重点打击违法”的经营所得个人所得税监管体系。

　　1.加强涉税信息共治共享。针对我国经营所得申报和征管现状，可建立纳税人跨部门统一识别号，整合多部门信息，集成“一户式”“一人式”“一员式”涉税数据，构建纳税人“全景式”涉税数据库。一方面，须强化税务部门与其他政府部门、网络平台的数据协作，推动数据在必要范围内的互联互通，以提高税收征管质效。比如，税务部门可以与市场监管、海关、社保、银行等部门建立更紧密的信息共享机制，在定期数据交换基础上，加强对新注册个体工商户的纳税申报提醒，确保其信息传递及时、准确。另一方面，须持续推动互联网平台企业涉税信息的规范报送，及时、准确获取平台内经营者的登记信息、交易信息、支付信息等数据，在加强数据质量核验的基础上开展涉税信息比对分析，助力税务监管从“以票管税”向“以数治税”转变。

　　2.加强智慧税务建设。应深化智慧税务建设，利用人工智能技术加强对经营所得申报数据的风险筛查，通过分析税费种数据之间的关联性及上下游交易的匹配度，强化大数据分析运用，精准监测和识别纳税人隐瞒经营所得收入、少申报税款的行为，以及“明查暗核”等问题。同时，加强对合伙企业及其合伙人的整体性监管，提升税务管理的精准度和效率。

　　3.完善重点核查体系。加强经营所得的风险管理，针对涉税问题频发的地区和行业，深度挖掘征管大数据，加大风险核查及税务检查力度。开展虚拟地址注册登记户的批量核查，防范漏征漏管风险。重点围绕经营实质，通过经营场所、业务内容、雇佣人员构成、工薪和社会保险等方面，判定登记主体的运行方式，防范转换收入类型等违规避税风险。对于多层嵌套合伙企业架构，应强化大数据分析，采取穿透式监管方式，结合其财务报表和利润分配情况开展分析核实，追溯到实质纳税义务人，防范税收流失。对于高收入高净值纳税人，加强对其经营所得的日常监控，重点关注收入的真实性、收入性质分类的准确性以及费用扣除的合规性，确保其按时、足额缴纳个人所得税。

　　（三）强化保障支撑，探索提升税法遵从的优化路径

　　在提升税法遵从方面，建议加强社会协作，注重宣传引导，构建“激励与惩戒并重、税法遵从氛围浓厚”的支撑保障体系。

　　1.完善自然人纳税缴费信用体系建设。针对我国目前以个体工商户业主为代表的自然人经营所得纳税主体存在主动纳税意识不足、违法成本较低等问题，以及纳税信用体系尚不完善的情况，应采取激励诚信纳税和惩戒违法行为并举的措施。一是继续完善信用评级。在现有的纳税缴费信用评价体系基础上，进一步扩大信用评价对象范围，实现对个体工商户业主和其他从事生产经营活动个人的全覆盖，持续完善自然人纳税信用管理。二是优化信用评价结果应用。推动纳税缴费信用评价结果从税务部门内部应用扩展到全社会广泛应用，实现与“信用中国”的共享和联动。可以借鉴日本的蓝白色申报制度，对税法遵从度较高的纳税人适用专门的申报表，并给予一定的税收优惠。

　　2.营造全民参与税法遵从的浓厚氛围。一是加强税法宣传。通过发票知识宣传、推出有奖发票、推广“支付即开票”等形式，提高消费者和销售者使用发票的意识，既有助于营造全民参与的税法遵从良好氛围，也可为更全面的数据分析提供基础保障。二是积极发挥行业协会作用。以纳税人缴费人的办税需求为导向，发挥行业协会收集涉税难题的功能，针对行业普遍性问题开展政策宣传解答，及时回应经营主体在申报纳税、政策适用等方面的问题，提高经营所得纳税人的税法遵从度。三是引导涉税中介机构合规执业。加强对涉税中介机构的监管，加大对涉税中介违规策划、造成委托人少缴税款或者骗取税收优惠等情形的处罚和曝光力度，特别在查处自然人经营所得个人所得税领域违法问题时，同步关注涉税中介机构的违规策划问题。支持涉税中介机构为纳税人提供个性化税收咨询和代理服务，帮助纳税人依法履行申报纳税义务。

　　（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2025年第8期。）

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　　国家税务总局浙江省税务局课题组.自然人经营所得个人所得税监管研究[j].税务研究，2025（8）：129-134.